Informe de Investigación

TÍTULO: SUSPENSIÓN DEL ACTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

Rama del Derecho: Descriptor
Derecho Contencioso Administrativo Acto Administrativo
Palabras clave
Suspensión del Acto, Acto Administrativo, Acto Tributario, Impuesto, Impugnación
Fuentes: Fecha de elaboración
Normativa y Jurisprudencia 11/07/2011


Índice de contenido de la Investigación
a) Imposibilidad de suspender acto administrativo relacionado con materia tributaria....3
b) Inconstitucionalidad del artículo 83.9 de la LRJCA respecto a la imposibilidad de


1. RESUMEN

A lo largo de la presente recopilación se incorporan distintos extractos
jurisprudenciales acerca de la prohibición contenida en la extinta Ley de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa, respecto a la suspensión de los actos
administrativos de naturaleza tributaria. En este sentido, se examina una acción de
inconstitucionalidad que vino a anular dicha disposición, posibilitando la
suspensión del acto en la especie


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2. NORMATIVA

a) Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (derogada) 1


Artículo 83.- (*)
1. De la impugnación conocerá en única instancia el Tribunal Superior respectivo
2. En el escrito de interposición se fijará concretamente el valor de la pretensión
ejercitada, y al mismo se acompañará el documento que acredite el pago, en la
caja de la Entidad de que se tratare, de la cantidad respectiva, cuando ello sea
exigido así por las leyes tributarias
3. Si el documento ya constare en el expediente administrativo, bastará con que se
indique así
4. El plazo de interposición será de treinta días, a partir de la notificación del acto o
disposición
5. El expediente administrativo deberá remitirse en el plazo único de cinco días,
con aplicación, en su caso, de lo previsto en el artículo 40
6. Los plazos de formalización de la demanda y contestación, serán de quince
7. Las defensas previas deberán invocarse en el escrito de contestación
8. El plazo para evacuar la prueba pertinente, que habrá de ofrecerse en los
escritos de demanda y contestación, será de diez días
9. En ningún caso se accederá a la suspensión de la ejecución del acto o
disposición impugnados.(*) Anulado
10. Contra lo que resolviere en definitiva el Tribunal, se dará el recurso de
casación, según la cuantía
11. Cuando la resolución final fuere favorable total o parcialmente al contribuyente
y éste se hubiere visto obligado a pagar, la Administración demandada vendrá
obligada a reconocer intereses sobre la suma respectiva, desde el momento del
depósito al día de su devolución
(*) El inciso 9) del presente artículo ha sido anulado mediante Voto No. 17306-08
de las 14:59 horas del 19 de noviembre del 2008 a la Acción No. 07-010348-0007-
CO. BJ# 6 de 9 de enero del 2009
(*) La constitucionalidad del inciso 9) del presente artículo ha sido
cuestionada mediante Acción No. 07-010348-0007-CO. BJ# 191 de 4 de
octubre del 2007


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(*) La constitucionalidad del inciso 9) del presente artículo está siendo
cuestionado mediante acción No. 06-000582-0007-CO. BJ# 62 de 28 de marzo
del 2006
Artículo 83 bis.- (*)
Cuando la impugnación tenga por objeto cualquier acto emanado de la Comisión
para promover la competencia o de la Comisión Nacional del Consumidor, en las
materias atribuidas a ellas en la Ley de Promoción de Competencia y Defensa
Efectiva del Consumidor, el procedimiento se ajustará a lo siguiente
a) El Tribunal Superior Contencioso Administrativo, Sección Segunda, conocerá de
esa impugnación
b) El plazo para interponer la acción será de un mes, contado a partir de la
notificación del acto final
c) El escrito de interposición deberá acompañarse con una copia certificada de la
resolución final que se impugna
d) El expediente administrativo deberá remitirse en el plazo único de cinco días, so
pena de apercivimiento de apremio corporal
e) Los plazos de formalización de la demanda y la contestación serán de diez días
f) Las defensas previas deberán invocarse en el escrito de la contestación de la
demanda
g) El plazo para evacuar la prueba, que habrá de ofrecerse en los escritos de
demanda y contestación, será de diez días
h) Contra las resoluciones del Tribunal Contencioso Administrativo, Sección
Segundo, cabrá recurso de segundo instancia ante la Sección Tercera del Tribunal
Superior Contencioso Administrativo
(*) El presente Artículo 83 bis ha sido adicionado mediante Ley No. 7472 Ley de
Promoción de la Competencia y Defensa Efectiva del Consumidor


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3. JURISPRUDENCIA


a) Imposibilidad de suspender acto administrativo relacionado con materia
tributaria

"II.- Sobre el fondo: Esta sección del Tribunal acoge el razonamiento lógico jurídico
que con sustento en el cuadro fáctico esboza el juzgador de instancia para
rechazar la presente articulación. La parte inconforme insiste en que la resolución
dictada por el IMAS es nula de pleno derecho y que ejecutarla bajo lo que
denomina “presunciones irreales” de ingresos y cálculo de intereses, les causa
daños económicos de difícil reparación, ello debido a los altos costos de operación
que afronta la actividad comprobado mediante certificaciones aportadas. Al
respecto, resulta cierto el hecho de que con el incidente en cuestión fueron
aportadas copias certificadas de planillas, pago del impuesto sobre la renta,
certificación de contador público que detalla gastos de la empresa, recibos de
servicios, pago de impuestos sobre las ventas y patente municipal, no obstante,
considera éste órgano colegiado que dicha prueba por sí sola no demuestra los
eventuales daños de difícil o imposible reparación o bien un contraste auditado
sobre el eventual impacto del impuesto que se reclama, máxime cuando la Sala
Constitucional, en el voto 2004-13165 de las diecisiete horas con diecisiete
minutos del veintitrés de noviembre en su parte considerativa y en lo de exclusivo
interés expresó
“II.- …Como se puede observar, los tributos y los montos son exactamente iguales
En lo que se refiere al impuesto a favor del IMAS, el artículo 61 de la ley N°. 8343
reproduce básicamente el artículo 1 de la ley N°. 5554…
III.- Precedentes Conviene subrayar que la nueva normativa no altera la naturaleza
del tributo, porque no es esta la primera vez que se recurre a esta Sala con el fin
de eliminar el impuesto cuestionado. En sentencia N°. 1160-94, del 2 de marzo de
1994, habiendo analizado los artículos 1 y 2 de la ley 5554, el Tribunal llegó a la
conclusión de que los dueños de moteles y hoteles sin registro son agentes
retenedores del impuesto y no sujetos pasivos de este. En consecuencia carecen
de legitimación para impugnar el tributo, puesto que es el usuario de las
habitaciones quien lo paga…”
III.- En todo caso, aunado a lo anterior, resulta innegable, que en la especie la
pretensión principal versa sobre la inconformidad de la parte respecto al cobro de
un impuesto a favor del IMAS con fundamento en la Ley N° 8343 del 27 de
diciembre del 2000 y entratándose de aspectos relacionados con materia


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impositiva, por disposición expresa de la ley, a saber, artículos 82 y 83 inciso 9 de
la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa: “En ningún caso
se accederá a la suspensión de la ejecución del acto o disposición impugnados.”
Es indiferente que, la impugnación surgida en la materia tributaria o impositiva, se
objete directamente una disposición (artículo 20, párrafo 1 ibídem) o bien que lo
sea de manera indirecta (objeción de actos concretos – artículo 20 párrafo 3
ibídem); lo que verdaderamente interesa es sólo la naturaleza de la cuestión, sea,
que se trate de un conflicto originado en el ejercicio de la potestad tributaria o
impositiva, tal como resulta ser el caso bajo examen. El artículo 82 ibídem, habla
de “cualquier acto o disposición sobre fijación o liquidación de impuestos”, de
manera que relacionado éste con el supra indicado 83 inciso 9° , no procede – en
ningún caso- la suspensión de la ejecución de un acto o disposición impugnada
relacionado con la materia impositiva."

b) Inconstitucionalidad del artículo 83.9 de la LRJCA respecto a la
imposibilidad de suspender el acto administrativo de naturaleza tributaria

“I.- La legitimación de la accionante proviene del párrafo primero del artículo 75 de
la Ley de la Jurisdicción Constitucional. El asunto previo es un proceso tributario
que se tramita en el expediente número 06-000392-0161-CA ante la Sección
Tercera del Tribunal Superior Contencioso-Administrativa. En este caso, si bien la
demanda no ha sido formalizada, por tratarse de una norma relativa a la justicia
cautelar, la Sala ha estimado que no es necesario exigir el requisito de
formalización de la demanda. La Procuraduría General de la República alega que
habría que rechazar de plano la acción si el motivo de inconstitucionalidad solo se
alegó en el incidente de suspensión de los efectos de las resoluciones
administrativas impugnadas en sede judicial, y no en el juicio principal, pues al
haberse rechazado el incidente de suspensión interpuesto por medio de la
resolución N° 213-2007 de las 14:55 horas del 11 de mayo del 2007, dictada por la
Sección Tercera del Tribunal Superior Contencioso Administrativo, la acción de
inconstitucionalidad no sería un medio razonable para amparar el derecho o
interés que se considera lesionado. El Tribunal no comparte este criterio. En este
sentido es oportuno recordar que las medidas cautelares –instrumento
fundamental de la justicia cautelar-, pueden solicitarse en cualquier momento del
proceso, hasta antes de dictada la sentencia, porque son de naturaleza accesoria
e instrumental. No existe límite en cuanto al número de gestiones que se pueden
formular, de manera que, aún habiéndose presentado una gestión, en caso de que
sea rechazada, eventualmente se podrá formular otra, si las condiciones han
cambiado, o inclusive, pueden modificarse las medidas cautelares ya dispuestas


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No hay cosa juzgada sobre esta materia. En razón de lo expuesto la Sala concluye
que la acción es medio razonable de amparar el derecho que se estima lesionado
y por tanto, procede el análisis por el fondo de la acción.-
II.- Se impugna el artículo 83.9 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción
Contencioso-Administrativo por vulnerar el artículo 41 constitucional. La norma
impugnada dispone que
“(…) 9. En ningún caso se accederá a la suspensión de la ejecución del acto o
disposición impugnados (…)”
Al momento de interponerse la acción, en julio de 2007, la Ley Reguladora de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa se encontraba vigente. A partir del 1 de
enero de 2008, entró en vigencia el Código Procesal Contencioso Administrativo,
el cual elimina el procedimiento especial tributario y el impedimento de la
aplicación de la suspensión de la ejecución del acto en esa materia para los
procesos iniciados a partir de esa fecha; sin embargo, el Transitorio IV del Código
dispone que los procesos interpuestos con anterioridad a la entrada en vigencia
del Código, cualquiera que sea su estado procesal, continuarán sustanciándose,
en todos sus trámites y recursos, por las normas que regían a la fecha de inicio,
con lo cual, el asunto previo en que se invocó la inconstitucionalidad aquí
reclamada, continuará tramitándose con las reglas de la Ley Reguladora.-
Esa disposición, dirigida a los jueces de lo contencioso administrativo, en la
medida en que les impide la aplicación de la suspensión de la ejecución del acto o
norma en los procesos especiales tributarios, veda a esos jueces la aplicación de
la justicia cautelar en los procesos especiales tributarios y lo ordena así en forma
contundente, porque la estructura del precepto no admite otras interpretaciones
conformes al Derecho de la Constitución. Por la misma razón, veda también a los
justiciables, el acceso a una forma especial de justicia: la justicia cautelar, que
forma parte del derecho reconocido en el artículo 41 de la Constitución Política.-
III.- La jurisprudencia constitucional ha reconocido que existe un derecho
fundamental a la justicia cautelar y que el juez contencioso-administrativo tiene,
como todo órgano jurisdiccional, un poder general de cautela que encuentra pleno
sustento en el ordinal 153 de la Constitución Política, el cual puede ser actuado,
por habilitación expresa del legislador ordinario, a favor de cualquiera de las partes
del proceso, incluida la propia Administración. En la sentencia número 2005-6224
de quince horas con dieciséis minutos del veinticinco de mayo del dos mil cinco, la
Sala consideró que
“A partir de una exégesis extensiva y progresiva del contenido esencial de la
garantía individual contenida en el ordinal 41 de la Constitución Política, esto es, el
derecho de los justiciables a obtener una justicia pronta y cumplida, resulta posible
identificar el derecho fundamental atípico de las partes de un proceso a obtener


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una tutela cautelar. Incluso, el entonces Tribunal Superior Contencioso
Administrativo, Sección Primera, en sus autos-sentencia números 402 de las 15
hrs. del 29 de noviembre, 413 de las 16:20 hrs. del 29 de noviembre, 421 de las
9:30 hrs. y 422 de las 9:45 hrs. del 12 de diciembre, todos de 1995, así lo ha
reconocido y denominado. No puede existir una tutela judicial pronta y cumplida o
efectiva, si el órgano jurisdiccional no puede ejercer un poder de cautela flexible y
expedito. Bajo esta inteligencia, la tutela cautelar es un componente esencial o
una manifestación específica de una tutela judicial pronta y cumplida, puesto que,
por su medio puede garantizar provisionalmente la efectividad de la sentencia
definitiva o de mérito. Este derecho, al formar parte integral del núcleo esencial del
derecho a una justicia pronta y cumplida, el legislador no puede negarlo,
restringirlo o condicionarlo y el juez debe hacerlo efectivo cuando haya peligro
para la efectividad de la sentencia. En otro orden de consideraciones, es menester
señalar que el constituyente derivado, al reformar el artículo 49 de la Constitución
Política, mediante la ley No. 3124 del 25 de junio de 1963, concibió un control de
legalidad de la función administrativa universal y plenario, sin reductos exentos de
fiscalización, de modo que, incluso, los más exorbitantes privilegios administrativos
sustanciales, como, por ejemplo, la ejecutividad del acto administrativo, han
quedado sujetos a tal control. Debe señalarse, también, que las medidas
cautelares en los procesos asimétricos, como el contencioso administrativo en su
configuración legislativa actual, en los que existe un quebranto al principio de
igualdad por no encontrarse las parte contendientes en una posición de igualdad,
toda vez, que la Administración pública acude a éste provista de prerrogativas
sustanciales (v. gr. ejecutividad y ejecutoriedad del acto administrativo) y formales
(v. gr. plazos fugaces para interponer el proceso –caducidad de la acción-, el
agotamiento preceptivo de la vía administrativa, etc.), cumplen un papel de primer
orden en su equilibrio y nivelación, resultando congruentes con el principio de la
igualdad ante la ley (artículo 33 de la Constitución Política). Adicionalmente, no
está a tono con el principio de igualdad que los justiciables gocen en otros órdenes
jurisdiccionales de un sistema de tutela cautelar amplio y que en el contencioso-
administrativo este sea incompleto e inflexible. A mayor abundamiento, este
derecho fundamental tiene fuerte asidero en el principio general del Derecho
procesal común o chiovendiano que expresa que “la necesidad de servirse del
proceso para obtener la razón no debe convertirse en daño para quien
probablemente tiene razón”, principio que le otorga a todos los jueces un poder
general de cautela para que adopten las medidas precautorias necesarias e
indispensables para evitar que la duración fisiológica –normal y ordinaria- y
patológica de los procesos no vaya en detrimento de la parte que probablemente
tiene la razón. Bajo esta inteligencia, no existe una reserva de ley para las
medidas o poderes cautelares del juez


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tutela cautelar, en cuanto incardinado en el contenido esencial del derecho más
general a una justicia pronta y cumplida, comprende el derecho de pedir y obtener
del órgano jurisdiccional las medidas cautelares necesarias, idóneas y pertinentes
para garantizar la eficacia de la sentencia de mérito –función esencial de la tutela
cautelar-, si se cumplen los presupuestos de ésta (apariencia de buen derecho -
fumus boni iuris- y el peligro en la mora -periculum in mora-). Correlativamente, el
órgano jurisdiccional tiene la obligación de ordenar o emitir la medida provisoria si
concurren los presupuestos para su adopción. Del núcleo esencial del derecho
fundamental a la tutela cautelar, se pueden extraer dos consecuencias, a saber: a)
El otorgamiento de una medida cautelar no depende, exclusivamente, del libre y
prudente arbitrio o discrecionalidad judicial, y b) el legislador ordinario no puede
negar, limitar, restringir o condicionar tal derecho. Los límites extrínsecos de este
derecho fundamental están constituidos por los principios de igualdad (artículo 33
de la Constitución Política), para evitar un privilegio injustificado o una distinción
objetivamente infundada y el de proporcionalidad, en sus diversas
especificaciones de idoneidad, necesidad y proporcionalidad en sentido estricto,
así como por el derecho fundamental a la defensa y el contradictorio (artículo 39
ibidem). Bajo esta inteligencia, la tutela cautelar es constitucionalmente obligatoria
cuando puedan desaparecer, dañarse o perjudicarse, irremediablemente, las
situaciones jurídicas sustanciales de las partes, llámense derechos subjetivos o
intereses legítimos, puesto que, el juzgador esta llamado a protegerlos y
repararlos (artículos 41 y 49 de la Constitución Política)
VI.- TUTELA CAUTELAR Y FUNCIÓN JURISDICCIONAL. De conformidad con el
texto constitucional (artículo 153 de la Constitución Política), la función
jurisdiccional, en un sentido material, consiste en conocer de las causas,
resolverlas definitivamente –con autoridad de cosa juzgada, artículo 42 de la
Constitución Política- y ejecutar las resoluciones. Desde esta perspectiva, la tutela
cautelar se constituye en un poder jurisdiccional implícito en el contenido del
numeral 153 de la Constitución Política, necesario para garantizar
provisionalmente la eficacia del pronunciamiento judicial contenido en la sentencia
de mérito y, por consiguiente, su ejecución. Conviene agregar que la tutela
cautelar tiene una clara e inequívoca vocación instrumental, accesoria y transitoria,
características a partir de las cuales encuentra fundamento en el poder principal
de cognición y decisión del órgano jurisdiccional. El órgano jurisdiccional, como un
poder constitutito más, debe procurar, en todo momento, una eficacia inmediata y
directa del Derecho de la Constitución, para el caso de los preceptos
constitucionales 33, 41, 49 y de los principios y valores ahí supuestos y
presupuestos, en cuanto lo vincula fuertemente por aplicación del principio de la
supremacía constitucional (artículo 10 de la Constitución Política y 1° de la Ley de
la Jurisdicción Constitucional), de modo que aunque los textos legales no
contemplen determinadas medidas cautelares, deben utilizar su poder general de


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cautela contenido en el ordinal 153 de la Constitución Política, a fin de brindarle
una eficacia progresiva y extensiva al derecho fundamental a la tutela cautelar. En
efecto, la interpretación por el juez contencioso- administrativo del ordenamiento
procesal administrativo, conforme con el Derecho de la Constitución –artículos 33,
41 y 49 de la Carta fundamental- , le impone adoptar las medidas cautelares
necesarias e idóneas para garantizar provisionalmente la eficacia de la sentencia
de mérito, incluso, claro está, las denominadas, frente a la clásica y negativa de la
suspensión de la ejecución del acto administrativo, las positivas o anticipatorias
PROCESO CONTENCIOSO ADMINSTRATIVO. La Ley Reguladora de la
Jurisdicción Contencioso-Administrativa (No. 3667 del 12 de marzo de 1966)
consagra, en apariencia, un sistema cautelar típico o numerus clausus, por cuanto,
en su ordinal 91 solo regula el supuesto de hecho y la consecuencia jurídica en
que cabe la suspensión de la ejecución del acto administrativo, con un ámbito de
aplicación muy reducido para los actos positivos de gravamen y ejecutables. Esa
ha sido la medida cautelar por antonomasia bajo la concepción de un proceso
contencioso-administrativo revisor u objetivo (juicio al acto administrativo), de corte
eminentemente anulatorio, sin embargo, modernamente se ha producido un
replanteamiento de su función para estimarlo, también, como un proceso subjetivo
y plenario. En todo caso, la conclusión apriorística anteriormente señalada, queda
desvirtuada si se repara en la cláusula supletoria general contenida en el artículo
103 de ese cuerpo normativo, la cual reza, al efecto, lo siguiente: “En lo no
previsto en esta ley regirán, como supletorios, el Código de Procedimientos Civiles
y las disposiciones orgánicas generales del Poder Judicial” . A partir de esta
norma, el juez contencioso-administrativo, tanto en los procesos contencioso-
administrativos de mera anulación como de plena jurisdicción como en los civiles
de hacienda, puede acudir al Código Procesal Civil, cuerpo legislativo que sí
contiene una cláusula residual o de clausura del sistema cautelar que funciona a
manera de válvula de escape o de seguridad para neutralizar los peligros no
previstos en las cautelas expresamente predeterminadas por la ley (típicas). En
efecto, el artículo 242, párrafo 1°, del Código Procesal Civil –emplazado,
sistemáticamente, en el Título IV “Medidas cautelares” del Libro I “Disposiciones
Generales”-, habilita al juez para dictar y ordenar aquellas medidas precautorias
que no se encuentran expresamente reguladas, al indicar lo siguiente: “Facultades
del juez. Además de los procedimientos cautelares específicos, el juez podrá
determinar las medidas precautorias que considere adecuadas, cuando hubiere
fundado temor de que una parte, antes de la sentencia, le cause al derecho de la
otra parte una lesión grave y de difícil reparación” . La aplicación supletoria de esa
norma del proceso civil, según el principio de unidad de jurisdicción, permite
concluir que el sistema cautelar previsto para el orden jurisdiccional contencioso-
administrativo es de carácter mixto o numerus apertus . Desde luego, que lo


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anterior, no excluye el comprensible, pero no por ello superable, horror en vacío
que algunos jueces de ese orden jurisdiccional pueden sentir, íntimamente, al
decretar una medida cautelar positiva o innovativa cualquiera que sea su
contenido o efecto (inhibitorio, ordenatorio o sustitutivo)”.-
La aplicación del anterior precedente a la cuestión de constitucionalidad aquí
discutida, es decir, la prohibición para acceder a la suspensión del acto impugnado
en el proceso especial tributario contenida en el artículo 83.9 de la Ley Reguladora
de la Jurisdicción Contencioso-Administrativo, no puede llevar a otra conclusión
que a declarar la inconstitucionalidad de esa disposición, al quebrantar el artículo
41 constitucional, tanto por imponer una limitación inadmisible al derecho a la
justicia cautelar para las partes, cuanto por impedir el ejercicio de esa justicia a los
jueces de lo contencioso administrativo. Adicionalmente, es menester señalar que
la norma impugnada, por sus efectos de aplicación en el tiempo, produce un
quebranto al principio de igualdad constitucional entre aquellos que, por
situaciones jurídicas idénticas, hayan interpuesto reclamos antes o después de la
entrada en vigencia del Código Procesal Contencioso; porque, como se ha dicho
supra, el Transitorio IV del Código dispone que los procesos interpuestos con
anterioridad a la entrada en vigencia del Código, cualquiera que sea su estado
procesal, continuarán sustanciándose, en todos sus trámites y recursos, por las
normas que regían a la fecha de inicio, es decir, con la Ley Reguladora derogada
con lo cual, continuarían con el impedimento de acceso a la justicia cautelar.-
IV.- Conclusión. En virtud de lo expuesto, procede declarar la inconstitucionalidad
del artículo 83.9 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-
Administrativo, con las consecuencias que se indican en la parte dispositiva.- ”


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1 Ley No. 3667 de 12 de marzo de 1966

2 TRIBUNAL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, Sección Tercera, Resolución No. 3-2006, de las diez horas con quince minutos
del veinte de enero de dos mil seis

3 SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, Resolución No. 17306-2008, de las catorce horas con
cincuenta y nueve minutos del diecinueve de noviembre de dos mil ocho